вход Демо регистрация
Руководство пользователя
Ответы на часто задаваемые вопросы (FAQ)

Увеличение налоговой базы по НДС: случаи и механизм расчета сумм НДС

Опубликовано: 2 сентября 2021 г. - 103 просмотра

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленная исходя из цен (тарифов) на товары (работы, услуги), имущественные права с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС (п. 1 ст. 120 НК).

Однако иногда исчисление НДС не ограничивается стоимостью товаров (работ, услуг), имущественных прав. НДС нужно исчислить еще из сумм, получаемых (причитающихся к получению) плательщиком сверх этой стоимости в виде санкций за нарушение условий договоров, возмещений, процентов и т. д.

Далее приведены такие ситуации и порядок исчисления НДС и выставления ЭСЧФ с сумм увеличения налоговой базы НДС.

Практические примеры

Рассмотрим практические ситуации, на примере которых показано, когда такие суммы подлежат, а когда не подлежат налогообложению.

Пример 1
 Организации причитаются суммы не­устоек (штрафов, пеней), суммы к получению в результате применения иных мер ответственности за нарушение обязательств.

В соответствии с подп. 4.2 ст. 120 НК налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в виде санкций за нарушение покупателями (заказчиками) условий договоров.

Согласно ст. 311 ГК такими санкциями признаются неустойка, штраф, пеня, которые должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.

Учитывая изложенное, санкции за нарушение условий договоров облагаются НДС у продавцов (например, подрядчиков), когда такие санкции причитаются (или получены) от покупателей (заказчика).

Санкции за нарушение условий договоров продавцами, полученные покупателями объектов, не связаны с реализацией и не подлежат у покупателей налогообложению. То есть в случае нарушений со стороны подрядчика полученные (причитающиеся к получению) заказчиком в виде санкций суммы в налоговую базу у последнего не включаются.

 

Пример 2
 Субподрядчику причитаются от генпод­рядчика – резидента Республики Беларусь сумма оплаты за выполненные работы и пеня за нарушение срока оплаты. Сумма пени включается в налоговую базу по НДС у субподрядчика.

Согласно подп. 28.2 ст. 121 НК моментом фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 120 НК, признается по выбору плательщика один из следующих дней:

  • день их получения;
  • день отражения этих сумм в бухгалтерском учете.

Выбранный плательщиком порядок определения момента фактической реализации отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.

Исходя из ст. 122 НК, в отношении сумм санкций применяется та же ставка НДС, что и по обороту по реализации объектов, к которому они относятся (кроме расчетной ставки).

 

Пример 3
 Субподрядчику причитается от поставщика строительных материалов сумма процентов за пользование денежными средствами, которые были перечислены поставщику в виде аванса, а строительные материалы так и не были поставлены.

Сумма процентов не включается в налоговую базу по НДС у субподрядчика, поскольку не связана с реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав.

 

Пример 4
 Товары отгружены с рассрочкой (отсрочкой) платежа. Покупатель уплачивает за это проценты поставщику.

Исходя из ст. 770 ГК, предоставление отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг является коммерческим зай­мом.

Согласно подп. 4.4 ст. 120 НК налоговая база увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в виде процентов (платы) за пользование коммерческим займом, предоставленным продавцами товаров (работ, услуг) в виде отсрочки или рассрочки оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Таким образом, при предоставлении рассрочки (отсрочки) платежа оборот по реализации товара отражается в налоговой декларации по НДС и подлежит налого­обложению на момент фактической реализации, определенный учетной политикой организации.

Проценты за предоставленную рассрочку (отсрочку) платежа увеличивают у поставщика налоговую базу по НДС и тоже подлежат налогообложению.

Момент фактической реализации в отношении сумм, увеличивающих налоговую базу в соответствии с п. 4 ст. 120 НК, определяется поставщиком в его учетной политике как:

  • день их получения;
  • либо день отражения этих сумм в бухгалтерском учете (подп. 28.2 ст. 121 НК).

На основании ст. 122 НК к процентам по коммерческим займам применяется та же ставка НДС, что и при реализации товаров, в отношении которых предоставлен коммерческий займ.

 

Пример 5
Организация получает доходы в виде процентов за предоставление в пользование денежных средств в качестве займа и процентный (купонный) доход по облигациям, приобретенным у белорусского банка.

Согласно подп. 2.27 ст. 115 НК объектами налогообложения НДС не признаются операции по предоставлению возмездных денежных займов, в т. ч. коммерческих займов, предоставляемых покупателями товаров (работ, услуг) в виде аванса или предварительной оплаты.

Эти положения не применяются в отношении:

  • микрозаймов, предоставляемых коммерческими организациями, включенными Нацбанком в реестр микрофинансовых организаций, физическим лицам под залог движимого имущества, предназначенного для личного, семейного или домашнего использования;
  • коммерческих займов, предоставляемых продавцами товаров (работ, услуг) в виде отсрочки или рассрочки оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Таким образом, операции по предоставлению возмездных денежных займов не являются объектом обложения НДС и не подлежат отражению в налоговой декларации по НДС.

Согласно ст. 768 ГК облигацией оформляются отношения займа. Поэтому к процентному (купонному) доходу по облигациям для целей НДС применяются те же правила, что и к процентам по займам, т. е. данный вид дохода не облагается НДС.

 

Пример 6
 Согласно договору за досрочное окончание работ по ремонту оборудования заказчик выплачивает подрядчику премию.

В соответствии с подп. 4.1 ст. 120 НК налоговая база НДС увеличивается на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) за реализованные товары (работы, услуги), имущественные права сверх цены их реализации либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Поскольку сумма премии связана с оплатой выполненных работ, она увеличивает налоговую базу по НДС.

 

Пример 7
 Строительной организации поставщик за выполнение условий договора по объему закупок перечислил бонус.

В соответствии с п. 5 ст. 120 НК при определении налоговой базы НДС не учитываются полученные плательщиком средства, не связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Учитывая изложенное, сумма полученного бонуса не облагается НДС у строительной организации, поскольку не связана с расчетом за реализованные организацией объекты, а связана с приобретением товаров.

 

Пример 8
 Работник организации признан винов­ным в поломке строительного механизма и возмещает организации стоимость его ремонта.

Сумма ущерба, связанная с уничтожением временных сооружений вследствие непогоды, возмещается страховой организацией.

Возмещение утраты, порчи (страховое возмещение либо возмещение от виновного лица) не является объектом налогообложения НДС, поскольку не связано с реализацией товаров (п. 5 ст. 120 НК).

Согласно подп. 24.15 ст. 133 НК не подлежат вычету суммы НДС по товарам в случае их порчи, утраты (за исключением порчи, утраты товаров в связи с чрезвычайными обстоятельствами: пожар, авария, стихийное бедствие, дорожно-транспортное происшествие). Эти положения не применяются в отношении основных средств и нематериальных активов.

Справочно. Для целей применения подп. 24.15 ст. 133 НК под:

  • порчей товара понимается ухудшение всех или отдельных качеств (свойств) товара, в результате которого данный товар не может быть использован для целей реализации и (или) в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг);
  • утратой товара понимается потеря (в т. ч. недостача, хищение, бой) товара при его хранении, транспортировке и (или) реализации, в т. ч. сверх норм естественной убыли (потерь, боя), установленных законодательством, а при их отсутствии – сверх норм, установленных руководителем по согласованию с собственником, общим собранием участников, членов потребительского общества, уполномоченных или лицом, ими уполномоченным. При отсутствии установленных норм такие потери товара признаются сверхнормативными.

Таким образом, НДС при порче и утрате основных средств не подлежит восстановлению.


Механизм расчета сумм НДС и выставления ЭСЧФ из сумм, увеличивающих налоговую базу

В отдельных случаях, когда сумма НДС должна определяться расчетным методом, она рассчитывается по следующей формуле:

НДСисч = НБ × Ст / (100 + Ст),

где НДСисч – исчисленная сумма налога;

    НБ – налоговая база;

    Ст – установленная ставка налога (п. 2 ст. 128 НК).

К отдельным случаям относится в т. ч. исчисление НДС с сумм увеличения налоговой базы.

 Сумма НДС, исчисленная с сумм увеличения налоговой базы согласно п. 4 ст. 120 НК, не предъявляется плательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 3 ст. 128 НК). Если она ошибочно предъявлена продавцом, покупатель не принимает ее к вычету.

При увеличении налоговой базы на суммы, фактически полученные (причитающиеся к получению) в соответствии с п. 4 ст. 120 НК, ЭСЧФ создается и направляется на Портал (без необходимости его выставления покупателю) не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором наступил момент фактической реализации (подп. 8.10 ст. 131 НК). Этот ЭСЧФ имеет тип "дополнительный без ссылки на ЭСЧФ", поскольку, исходя из подп. 13.2 ст. 131 НК, выставление (направление) дополнительного ЭСЧФ, который может не содержать ссылку на номер ранее выставленного (направленного) ЭСЧФ, допускается в случае увеличения налоговой базы по НДС. При этом допускается направление такого дополнительного ЭСЧФ в целом за месяц в отношении всех покупателей.

Обращаем внимание на то, что это единственный случай, когда у дополнительного ЭСЧФ есть срок его выставления. Причем привязан он не к отчетному периоду, в котором отражаются в налоговой декларации по НДС суммы увеличения налоговой базы, а к месяцу, в котором наступил момент фактической реализации.

Пример 9
Организация А предоставила рассрочку по оплате работ с взиманием процентов за рассрочку заказчикам В и С. Согласно учетной политике организации А суммы, увеличивающие налоговую базу по НДС, облагаются НДС в момент их получения.

Проценты за рассрочку от обоих заказчиков поступили в июле 2021 г.

Создается 1 дополнительный ЭСЧФ без ссылки на исходный ЭСЧФ на обе суммы процентов, который подлежит направлению на Портал без направления покупателям, не позднее 20.08.2021.

Наталья Нехай, аудитор, специалист по налогообложению ООО "Аудиторский центр "Эрудит"

Остались вопросы по этому материалу? Задать вопрос